Конформизм, социальные нормы и налоговый комплайенс

В статье анализируется влияние социальных норм на налоговый комплайенс. Социальные нормы автор определяет как сложившиеся в обществе и усвоенные индивидом стандарты поведения неправового характера, которым люди следуют вследствие того, что они получают либо большее внутреннее удовлетворение от поступков, которые считают правильными, либо из-за одобрения со стороны окружающих. Автор приходит к выводу, что конформизм и оценка со стороны социума выступают мощным драйвером решений, которые принимаются налогоплательщиками. Социальная идентичность человека — важный фактор налогового комплайенса. В этом контексте налоговые обязательства не существуют в социальном вакууме. Социальная, культурная и институциональная среда, в которой налогоплательщик живет и работает, его взаимодействие с другими людьми и организациями оказывают существенное влияние на налоговый комплайенс. Поэтому, если налогоплательщик убежден, что все (или большинство) людей считают нормой не платить налоги, он с большей вероятностью будет поступать таким же образом. И, напротив, если налогоплательщик уверен, что окружающие, как правило, добросовестно выполняют свои налоговые обязательства, он с большей вероятности будет соблюдать налоговый комплайенс.

Введение

Каждая налоговая система сталкивается с угрозой девиаций. Поэтому вопросы надлежащего исполнения налоговых обязательств актуальны для любой страны — независимо от исторических традиций, политической и правовой организации, уровня национальной экономики, культурной и религиозной специфики, и т. д. В этом контексте максимизация налогового комплайенса относится к фундаментальным задачам любой налоговой системы, не исключая Россию.

Обеспечить налоговый комплайенс — первоочередная функция каждой налоговой системы. На этом пути трудно найти простые и очевидные решения. «Налоговый комплайенс является одним из самых больших препятствий, с которыми сталкиваются налоговые администрации при мобилизации доходов, — констатирует Джулия Масканьи. — Это связано с тем, насколько массово граждане соблюдают налоговое законодательство или, наоборот, насколько массово они уклоняются от уплаты налогов. Налоговый комплайенс оказывает очевидное влияние на уровень сбора налогов: чем ниже уровень комплайенса, тем меньше доходы, собираемые правительством. Тем не менее, комплайенс также важен в контексте налогового администрирования. Когда его уровень невысок, правительство вынуждено прибегать к принуждению и агрессивному правоприменению для увеличения доходов. Эти методы сбора налогов весьма затратны для налоговых администраций, особенно в странах с низким уровнем доходов. Кроме того, они продуцируют отношения между гражданами и государством, основанные на страхе и силе, игнорируя присутствующий в социуме фискальный контракт, лежащий в основе уплаты налогов» [15, р. 273].

Вопросы, которые возникают перед исследователем налогового комплайенса, весьма сложны и неоднородны. Почему одни лица платят налоги, а другие нет? Какие факторы провоцируют налогоплательщиков нарушать закон в ситуации альтернативного выбора? Как повысить уровень налогового комплайенса и сократить налоговый разрыв? Какие методы и стратегии наиболее выигрышны в противодействии налоговым девиациям? Каково влияние глобализации, цифровой, информационной и технологической революций на налоговый комплайенс? Действительно ли обязанность платить налоги нужно рассматривать как чисто правовой вопрос, лишенный всякого морально-этического, психологического или социального контекста? Возможен ли отход от традиционно иерархического, административно-командного стиля управления налогами в сторону сотруднических отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками, и если возможен — то в какой степени? Какие инструменты способны помочь регуляторам в решении этой задачи?

Это лишь часть вопросов, возникающих перед исследователем налогового комплайенса. Они относятся к разряду «извечных», на протяжении десятилетий составляя мейнстрим зарубежных наук, так или иначе связанных с налогообложением. Для поиска ответов важно распознать и проанализировать те драйверы в человеческом поведении, которые заставляют налогоплательщиков — на индивидуальном уровне или на уровне групповом — делать выбор, добросовестно уплатить налоги или намеренно уклонится от их уплаты. В числе таких факторов в последние годы пристальное внимание привлекают социальные нормы, оказывающие воздействие на принятие заинтересованными лицами налоговозначимых решений.

Основная часть

Налоговый комплайенс — концептуальное понятие, наиболее часто встречающееся в зарубежной литературе по налоговому праву и налогообложению. В самом общем виде, англоязычный термин «tax compliance» можно перевести как надлежащее выполнение налогоплательщиками и иными участниками налоговых отношений, за исключением представителей государства, своих налоговых обязательств. «Налоговый комплайенс, — заключают Амина Ахмед и Сания Кедир, — суть готовность налогоплательщика соблюдать налоговые нормы для достижения экономической устойчивости своей страны» [1, р. 7].

Налоги — источник жизненной силы государства, они позволяют реализовать его функционально-целевое предназначение. Налоги имеют огромное значение для всей нашей жизни, — от «… влияния на индивидуальные решения отдельных лиц до формирования экономических явлений, политических сил и институциональной структуры общества в целом» [14, р. 638].

При этом уклонение от уплаты налогов — извечная проблема любого правопорядка, которая всегда была, есть и будет. «Любая система налогообложения сталкивается с налоговыми правонарушениями, учитывая финансовые и другие стимулы к некомплайенсу, — констатирует Леандра Лидерман. — Ведь услуги, предоставляемые государством, как правило, настолько отдалены от уплаты налогов, что отдельным гражданам трудно увидеть выгоды, которые они получают. Кроме того, поскольку большинство налогов выполняет функцию перераспределения, многие граждане получают меньше публичных благ, чем платят в виде налогов. Даже те, кто получает чистую выгоду от уплаты налогов, могут предпочесть уменьшенные или менее дорогостоящие выплаты в обмен на более низкие налоги. Более того, учитывая огромное количество налогоплательщиков, любой человек может разумно сделать вывод, что его выгоды не уменьшатся, если он вовсе не будет вносить свою долю в бюджет — классическая проблема “безбилетника”» [12, р. 1454—1455]. Поэтому каждая страна вынуждена искать ответ на вопрос о том, как повысить налоговый комплайенс?

В традиционных подходах исходят из постулата, что человек платит налоги лишь из-за страха перед вероятными материальными потерями, связанными с обнаружением правонарушения и наказанием. Отсюда логично вытекает, что улучшить налоговый комплайенс можно лишь наращиванием налогового контроля и ответственности, чтобы убедить потенциальных нарушителей в том, что некомплайенс — нерациональная стратегия с точки зрения последствий.

Вместе с тем, налоговый комплайенс требуется рассматривать в более широком контексте, учитывая не только чисто юридические переменные, но также социальные и психологические факторы. «Здравый смысл и повседневные наблюдения говорят нам о том, что люди воздерживаются от совершения налоговых правонарушений … не только из-за страха перед возможными санкциями, но и по причинам, связанным с социальными и моральными соображениями» [16, р. 649—650].

С точки зрения рационального homo economicus, риск неблагоприятных последствий из-за махинаций с налогами маловероятен. Однако во всех юрисдикциях, даже наименее благополучных с точки зрения сбора налогов, налоговый некомплайенс не поднимается до уровней, прогнозируемых чисто экономическим анализом. Весьма значительное число налогоплательщиков — и граждан, и организаций, — систематически и в полном объеме исполняют свои налоговые обязательства вне зависимости от негативных организационных и правовых стимулов, применяемых регуляторами. «Подавляющее большинство граждан готовы платить налоги, — обоснованно утверждают Эрик Кирхлер, Эрик Хёльцль и Ингрид Валь. — Они считают законность налоговой системы само собой разумеющимся фактом. Они верят в общие цели правительства и платят свою справедливую долю, не рассматривая возможности избежать или уклониться от уплаты налогов» [9, р. 211]. В свою очередь, Хэнк Эльферс весьма образно замечает, что «… мрачная картина массового уклонения от уплаты налогов — это фантом», так как большая часть доходов собирается без драконовской системы принуждения [7, р. 185].

В целом же, на отношение налогоплательщиков к налоговому комплайенсу влияет множество факторов, которые в конечном итоге и определяют налоговозначимое поведение субъектов. В этом контексте Сагит Левинер подчеркивает: «Человеческое поведение многогранно, и на него влияет множество факторов, включая желание соблюдать социальные нормы, быть честными гражданами, избегать психологического стресса, вызванного общением с налоговыми органами, исправить предполагаемую несправедливость налоговой системы. В контексте налогообложения отношение налогоплательщиков к государственным учреждениям, этике, морали и социальным нормам, а также воспринимаемая справедливость налоговой системы — все это в значительной степени способствует формированию [налоговозначимого] поведения. Более того, практика правоприменения как таковая всегда более сложна, чем просто комбинации возможных проверок и санкций» [13, р. 405, 425].

Почему комплайенсное поведение в сфере налогообложения превалирует над некомплайенсным? Эмпирические данные свидетельствуют об ограниченном потенциале принудительного воздействия на налогоплательщика, а также о наличии иных, причём весьма многочисленных мотиваций и драйверов, обеспечивающих налоговый комплайенс. Последние принято подразделять на экономические (монетарные) и неэкономические (немонетарные). Последние рассматриваются в рамках такого научного направления, как «поведенческая экономика» (behavioural economics), которая характеризуется применением к экономике методов других социальных наук, таких как социология, антропология и особенно психология [4, р. 2]. Разумеется, степень выраженности таких факторов и их влияние могут различаться от страны к стране и от одной категории налогоплательщиков к другой.

Одним из драйверов, оказывающих влияние на выбор налоговозначимого поведения, выступают социальные нормы, т.е. сложившиеся в обществе и усвоенные индивидом стандарты поведения неправового характера.

В гуманитарных науках социальные нормы традиционно определяются как неформальные правила или обязательства, которым люди чувствуют себя обязанными следовать, несмотря на отсутствие формальных юридических санкций, но из-за того, что неповиновение может подвергнуть их санкциям со стороны окружающих (обычно в форме неодобрения, неуважения или даже остракизма), или потому, что они будут чувствовать вину за некомплайенс (так называемая интернализованная норма).

По мнению Рассела Коробкина и Томаса Улена, социальные нормы суть социальные установки, которые определяют, какое поведение является надлежащим для каждого участника социальных взаимодействий [10, р. 1127].

«Социальные нормы, — констатируют Ван Дейк и Мартен Сигле, — можно рассматривать как моральные стандарты, присущие референтной группе, например, на уровне семьи, друзей, рода занятий, этнической принадлежности или страны в целом. Социальные нормы влияют на налоговый комплайенс сложным образом, и их влияние может быть относительно велико» [20, р. 764].

Иными словами, социальные нормы — это правила, которым люди следуют вследствие того, что они получают либо большее внутреннее удовлетворение от поступков, которые считают правильными, либо из-за одобрения со стороны окружающих.

Социальная идентичность человека — важный фактор налогового комплайенса. На каждого из нас влияет поведение других лиц, нам важно видеть и оценивать себя глазами окружающих. В этом контексте налоговые обязательства не существуют в социальном вакууме. Человек — существо социальное. Поэтому конформизм и оценка со стороны социума выступают мощным драйвером налоговозначимого поведения. «Поведение при уплате налогов — это коллективный процесс, при котором информация, опыт, отношения и модели поведения распространяются среди налогоплательщиков, влияя на … соблюдение ими налоговых норм» [13, р. 407].

Социальная, культурная и институциональная среда, в которой налогоплательщик живет и работает, его взаимодействие с другим людьми и организациями оказывают существенное влияние на налоговый комплайенс, что последовательно подтверждается эмпирическими данными о различиях в поведении стран с похожими налоговыми системами (например, налоговые ставки, ставки аудита и штрафные ставки), но с разной социальной и институциональной средой [3, р. 295].

Соблюдение социальных норм обычно предполагает желание ответить взаимностью на хорошее поведение других лиц или послать позитивный сигнал окружающим. При этом социальные нормы принято классифицировать на индивидуальные, групповые и общенациональные.

Индивидуальные нормы для человека имеют «внутреннюю» природу и определяются моральными соображениями, личными качествами, воспитанием, ценностной ориентацией индивида и т. п. «Личные нормы включают в себя индивидуальное чувство правильного и неправильного» [18, р. 627]. Здесь важны личные убеждения отдельного налогоплательщика в отношении долга, честности и гражданства [6, р. 1479].

Групповое поведение, рассматриваемое, в том числе в рамках «social interactions theory», основано на конформизме: если большинство членов социальной группы (родственной, дружеской, профессиональной, конфессиональной и проч.), с которой идентифицирует себя налогоплательщик, уклоняются от уплаты налогов и не осуждают (а зачастую — одобряют) такую девиацию, то и он, с большей долей вероятности, будет следовать общей тенденции. И наоборот.

На национальном уровне, нормы становятся культурными стандартами, которые при определенных условиях находят отражение в действующем законодательстве. Многие авторы утверждают, что доверие к политическому руководству и налоговой администрации стимулирует добровольный комплайенс при установлении благоприятных национальных норм [9, р. 218].

Итак, нормы определенной социальной группы влияют на поведение людей, которые идентифицируют себя с этой группой. Для каждого из нас важно выглядеть в глазах окружающих добропорядочным членом социума, мы так или иначе стремимся избежать социального остракизма. Поэтому мы не хотим отличаться в своем поведении от большинства людей, даже если не разделяем всеобщий консенсус в оценке некоторых поступков.

В контексте налогового комплайенса весьма значима метафора «социальной нормы налогового комплайенса», понятие которой было разработано в результате научных изысканий в области психологии налогообложения. Вот как описывает ее Джон Элстер: «Социальная норма представляет собой модель поведения, которая единообразно оценивается другими людьми и которая частично поддерживается социальным одобрением или неодобрением. Иными словами, социальная норма — это неформальное правило поведения, которому люди следуют по причинам, отличными от страха перед юридическими санкциями. Следовательно, если другие ведут себя в соответствии с какой-то социально принятой нормой поведения, то индивидуум будет вести себя надлежаще; если другие так себя не ведут, то индивидуум ответит тем же» [8, р. 49].

В некоторых социальных группах (и даже на уровне национального менталитета) может преобладать убежденность, что не платить налоги — это круто, что платят налоги только лузеры и идиоты. Если такая позиция становится «доминирующей социальной нормой», она способна самым существенным образом провоцировать налоговый некомплайенс.

Поэтому, если налогоплательщик убежден, что все (или большинство) людей считают нормой не платить налоги, он с большей вероятностью будет поступать таким же образом. И, напротив, если налогоплательщик уверен, что окружающие, как правило, добросовестно выполняют свои налоговые обязательства, он с большей вероятности будет соблюдать налоговый комплайенс. Поэтому государство должно, с одной стороны, всемерно поддерживать налогоплательщиков, которые добросовестно исполняют свои налоговые обязательства, а с другой — неотвратимо преследовать «безбилетников», стремящихся получить свою часть публичных услуг от государства, не оплачивая их в виде налогов. В идеале, налоговые и социальные нормы должны быть скоординированы и взаимно дополнять друг друга.

Люди, подчеркивает Джеймс Альм, всегда находятся под влиянием социального контекста, в котором — и в процессе которого — они принимают решения [2, р. 359]. Для налогоплательщика как социального существа важно не чувствовать себя «белой вороной» среди окружающих. Оценка и самооценка безусловно важны в этом контексте. Каждый из нас в большей степени готов платить налоги, будучи уверен, что и все остальные также их уплачивают. И, напротив, безнаказанность «безбилетников» подрывает у добросовестных налогоплательщиков веру в справедливость налоговой системы. «Никто не хочет быть болваном, который платит налоги в то время, когда все остальные вокруг ездят бесплатно» [11, р. 50].

В конце концов налогообложение опирается на принцип этической взаимности (ethical reciprocity): люди охотнее исполняют свои публичные обязательства, если они уверены, что и остальные поступают так же. «Глядя на социальные взаимодействия, можно утверждать, что поведение других налогоплательщиков имеет большое значение для понимания налогового комплайенса, — констатирует Бруно Торглер. — Люди платят свои налоги во многом в зависимости от просоциального поведения других налогоплательщиков. Они более охотно платят налоги, если считают честными и других людей. Степень, в которой окружающие вносят свой вклад в виде налогов, вызывает большее или меньшее желание сотрудничать с налоговыми органами, а также безусловно влияет на готовность вносить свой вклад» [19].

Полевые эксперименты, проведенные Сесиль Базар и Орели Бонен наглядно продемонстрировали, что любой налогоплательщик будет менее склонен исполнять свои налоговые обязательства, если он считает, что другие не уплачивают справедливую долю налогов [5].

Эти тезисы справедливы для любой области права, связанной с наличием обязанностей перед обществом. Однако в сфере налогообложения их усиливает крайне легкомысленное отношение к налоговым обязательствам. Янг-дал Сонг и Тинсли Э. Ярбро замечают: «Типичный налогоплательщик, считает уклонение от уплаты налогов лишь немного более серьезным, чем “кража велосипеда”» [17, р. 445]. Люди не воспринимает неуплату налогов как грубое правонарушение, стоящее в одном ряду с кражей и мошенничеством. К налоговым преступлениям, особенно со стороны малообеспеченных категорий населения, весьма лояльно общественное мнение. Поэтому многие законопослушные в целом граждане, которые никогда не позарились бы на чужое имущество, могут с легкостью уклоняться от исполнения налоговых обязательств под предлогом, что «все так делают» или «это мои честно заработанные доходы, почему я должен (или должна) отдавать их государству».

В зарубежной литературе по фискальной социологии существует даже весьма любопытный концепт «эпидемия некомплайенса» (non-compliance epidemic). В рамках этого концепта презюмируется, что неуплата налогов, подобно любой другой социально-психологической девиации, если ее не пресекать негативными и позитивными стимулами, носит «заразный» характер, «передаваясь» от человека к человеку. Тем самым нарастающая тенденция налогового некомплайенса, подобно раковой опухоли, может прогрессировать, постепенно распространяясь на всё большую часть населения. В этом контексте можно предложить гипотезу о существовании особой налоговой субкультуры с ее собственным набором неписаных правил и положений.

Следует также заметить, что социальные нормы, как и налоговая мораль, не являются статичной величиной, но постоянно эволюционируют и не всегда прогрессивно. Поэтому налоговый комплайенс способен то повышаться за счет позитивного социального давления со стороны окружающих, принимающего облик «социальной стигматизации» (social stigmatisation), то, наоборот, ухудшаться из-за широко распространяющейся позиции о том, что не платить налоги — это вполне нормально и одобряемо.

Заключение

Выявление факторов, побуждающих налогоплательщиков соблюдать налоговые нормы, весьма непростая задача. Вместе с тем, разработка успешной налоговой политики во многом определяется пониманием объективных и субъективных предпосылок, причин и драйверов поведения налогоплательщиков. Лишь выяснив побудительные мотивации всех участников налоговых взаимодействий, можно сформировать и внедрить в практику действительно эффективные модели налогового администрирования. Чем лучше мы будем понимать поведение налогоплательщиков, тем легче будет на это поведение влиять.

В этом контексте психологические и социальные факторы, обусловливающие выбор налоговозначимого поведения со стороны частных лиц, важно учитывать при формировании налоговой политики и оптимизации текущих моделей налогового администрирования.

Расширение стандартной модели сдерживания путем включения в нее неэкономических (социальных, психологических) факторов и переменных позволяет существенно расширить набор средств, методов и инструментов для эффективной налоговой политики. Поэтому налоговое принуждение всегда следует дополнять средствами позитивного стимулирования к налоговому комплайенсу. Лишь такие регуляторные комбинации способны продуцировать долгосрочные кумулятивные эффекты в части повышения уровня налогового комплайенса на индивидуальном, групповом и национальном уровнях.

Несмотря на то, что у современных налоговых систем много общих аспектов, не существует некоей универсальной и унифицированной системы управления налогами и налоговым комплайенсом, которая применялась бы повсеместно. В любом случае государственным регуляторам нужно искать разумный баланс между применением контрольных инструментов и принудительного воздействия, с одной стороны, и доверительными коммуникациями с налогоплательщиками — с другой.

1. Ahmed A., Kedir S. Tax Compliance and Its Determinant the Case of Jimma Zone, Ethiopia // International Journal of Research in Social Sciences. Vol. 6(2). Р. 7–21.
2. Alm J. What Motivates Tax Compliance? // Journal of Economic Surveys. Vol. 33(2). Р. 353–388. doi:10.1111/joes.12272
3. Alm J. et al. New Technologies and the Evolution of Tax Compliance // Virginia Tax Review. 2020. 39(3). Р. 287–356.
4. Alm J. et al. Can Behavioral «Nudges» Improve Compliance? The Case of Colombia Social Protection Contributions // Games. Vol. 10(4). Р. 43–65. doi:10.3390/g10040043
5. Bazart C., Bonein A. Reciprocal Relationships in Tax Compliance Decisions // Journal of Economic Psychology. Vol. 40(1). Р. 83–102. doi:10.1016/j.joep.2012.10.002
6. Doran M. Tax Penalties and Tax Compliance // Harvard Journal on Legislation. Vol.46(1). Р. 111–161.
7. Elffers H. But Taxpayers do Cooperate! // Cooperation in Modern Society: Promoting the Welfare of Communities, States and Organizations / M. Van Vught, M. Snyder, T.R. Tyler, A. Biel (eds). London, UK: Routledge, 2000. Р. 184–194.
8. Elster J. The Cement of Society: A Study of Social Order. Cambridge, UK: Cambridge University Press, 1989. 311 p.
9. Kirchler E. et al. Enforced versus Voluntary Tax Compliance: The “Slippery Slope” Framework // Journal of Economic Psychology. 2008. Vol. 29(2). Р. 210–225. doi:10.1016/j.joep.2007.05.004
10. Korobkin R.B., Ulen T.S. Law and Behavioral Science: Removing the Rationality Assumption from Law and Economics // California Law Review. Vol. 88(4). Р. 1051–1144. doi:10.2307/3481255
11. Lavoie R. Patriotism and Taxation: The Tax Compliance Implications of the Tea Party Movement // Loyola Law Review. Vol. 45(1). Р. 39–86.
12. Lederman L. The Interplay Between Norms and Enforcement in Tax Compliance // Ohio State Law Journal. Vol. 64(6). Р. 1454–1455. doi:10.2139/ssrn.391133
13. Leviner S. A New Era of Tax Enforcement: From “Big Stick” to Responsive Regulation // University of Michigan Journal of Law Reform. 2009. Vol. 42(2). Р. 381–429. doi:10.1111/j.1748-5991.2008.00039.x
14. Long S.B., Swingen J.A. Taxpayer Compliance: Setting New Agendas for Research // Law and Society Review. Vol. 25(3). Р. 637–683. doi:10.2307/3053731
15. Mascagni G. From the Lab to the Field: A Review of Tax Experiments // Journal of Economic Surveys. Vol. 32(2). Р. 273–301. doi:10.1111/joes.12201
16. Sandmo А. The Theory of Tax Evasion: A Retrospective View // National Tax Journal. Vol. 58(4). Р. 649–650. doi:10.17310/ntj.2005.4.02
17. Song Y.D., Yarbrough T.E. Tax Ethics and Taxpayer Attitudes: A Survey // Public Administration Review. Vol. 38(5). Р. 442–452. doi:10.2307/975503
18. Thomas K.D. The Psychic Cost of Tax Evasion // Boston College Law Review. Vol.56(2). Р. 617–670.
19. Torgler B. Tax Morale and Compliance: Review of Evidence and Case Studies for Europe. The World Bank, 2011. 82 p. doi:10.1596/1813-9450-5922
20. van der Hel - van Dijk L., Siglé M. Managing Compliance Risks of Large Businesses: A Review of the Underlying Assumptions of Co-operative Compliance Strategies // eJournal of Tax Research. 2015. Vol. 13(3). Р. 760–783.